41. díl: Jak na odpočet DPH?
Dnešní díl článků ze světa daní se bude zabývat problematikou DPH, specificky oblastí vstupů a nároku na odpočet. DPH funguje na principu neutrality, což znamená, že plátce daně má možnost od svých zdanitelných výstupů odečíst přijaté vstupy tak, aby zdanil pouze přidanou hodnotu a DPH nebyla jeho nákladem. Na druhou stranu, jako všechny daňové oblasti, i nárok na odpočet má své podmínky a nelze odečítat všechny přijaté výstupy tak, jak se plátci zachce. V následujících řádcích se dozvíte, za jakých podmínek lze nárok na odpočet uplatnit, kdy jej nelze uplatnit vůbec a v jakých situacích je možné jej uplatnit částečně.
Za jakých podmínek lze nárok na odpočet uplatnit?
V zásadě lze podmínky na nárok na odpočet rozdělit na systémové a technické (formální). Systémové podmínky jsou popsány zejména v § 72 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty (dále jen „ZDPH“), technické jsou uvedené převážně v § 73 téhož zákona.
Nárok na odpočet lze uplatnit u přijatých zdanitelných plnění, která plátce daně použije pro účely uskutečňování zdanitelných plnění, která nárok na odpočet daně umožňují. Jedná se zejména o:
- zdanitelná plnění (dodání zboží nebo poskytnutí služby) s místem plnění v tuzemsku,
- osvobozená plnění s nárokem na odpočet s místem plnění v tuzemsku,
- plnění s místem plnění mimo tuzemsko, pokud by v případě místa plnění v tuzemsku opravňovala k nároku na odpočet,
- plnění spojená s vývozem zboží.
Systémově je důležitá příčinná souvislost mezi zdanitelným vstupem, u nějž uvažujeme o nároku na odpočet (např. nákupem zboží), a zdanitelným výstupem (např. prodejem tohoto zboží v tuzemsku). Jestliže je příčinná souvislost vstupu a výstupu (či výstupů) zřejmá, a zároveň se u výstupů jedná o plnění v bodech výše, pak je možné uplatnit nárok na odpočet DPH.
Nárok na odpočet z přijatého zdanitelného plnění je možné uplatnit nejdříve v situaci, kdy vznikla povinnost u dodavatele daň přiznat.
Technicky se nejdřívější datum nároku na odpočet rovná okamžiku, kdy plátce obdržel od dodavatele daňový doklad. Jestliže plátce obdrží doklad, na němž je uvedeno datum uskutečnění zdanitelného plnění (DUZP) 28. 5. 2023, nicméně tento doklad fakticky od dodavatele získá dne 1. 6. 2023, pak lze odpočet z tohoto plnění nárokovat nejdříve ve zdaňovacím období červen 2023. Nárok na odpočet zároveň nemusí být uplatněn ihned v prvním měsíci či čtvrtletí (pro čtvrtletní plátce), kdy je to dle zákona možné. Z časového hlediska lze nárok na odpočet uplatnit ve lhůtě 3 let. Tato lhůta začíná běžet prvním dnem měsíce následujícího po zdaňovacím období, ve kterém nárok na odpočet daně vznikl.
Jak jsme již uvedli, aby plátce mohl uplatnit nárok na odpočet, musí disponovat daňovým dokladem. Uplatnění nároku na odpočet z konkrétního daňového dokladu je daňový subjekt povinen v případě pochybností správce daně prokázat podle § 92 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád – v takovém případě se nejčastěji prokazuje, že (i) plátce obdržel daňový doklad, (ii) má tento daňový doklad veškeré zákonem stanovené náležitosti (případné chybějící náležitosti umožňuje zákon dokázat i jinak), (iii) skutečnost na dokladu odpovídá fakticitě plnění a (iv) toto plnění bylo použito pro ekonomickou činnost a má příčinnou souvislost s dosažením zdanitelných výstupů nebo osvobozených výstupů s nárokem na odpočet.
Z čeho nelze uplatnit nárok na odpočet nikdy?
Existují transakce, ze kterých nelze uplatnit nárok na odpočet za žádných okolností. V první řadě se jedná o vstupy, které nejsou zdanitelné – vstupy od neplátce DPH (nebo od identifikované osoby) nebo osvobozená plnění.
Další kategorií plnění bez nároku na odpočet jsou přijatá plnění, která ačkoliv jsou zdanitelná, tak nejsou použita pro vyjmenované účely v § 72 ZDPH. Jedná se například o vstupy, jež byly určeny pro osobní spotřebu zaměstnanců (pokud jim nejsou přefakturovány, resp. předepsány k náhradě) a dále o vstupy, které byly bezúplatně darované nebo slouží k reprezentaci, s výjimkou dárku poskytnutého bezúplatně v rámci ekonomické činnosti do hodnoty 500 Kč bez daně či obchodního vzorku bez limitu.
Kromě výše uvedených se jedná také o vstupy, které příčinně souvisí s osvobozenými plněními bez nároku na odpočet uvedenými v § 51 ZDPH. Pravděpodobně nejčastěji se v praxi osvobozené plnění bez nároku na odpočet týká subjektů při poskytování dlouhodobého pronájmu nemovité věci. Pokud například plátce daně pouze pronajímá byty, pak je tento nájem v souladu se ZDPH od daně osvobozený a zároveň plátce nemá ze souvisejících vstupů (např. náklady spojené s vyúčtováním, cesty za nájemci, právní konzultace) nárok na odpočet. Mezi osvobozená plnění bez nároku na odpočet dále patří i finanční činnosti, činnosti výchovy a vzdělávání, sociální pomoc nebo zdravotní služby.
Nárok na odpočet v částečné výši
Jestliže plátce daně použije přijaté zdanitelné plnění k ekonomické činnosti a souvisí přímo se zdanitelnými výstupy, pak lze z tohoto plnění nárokovat celé DPH. Existují však situace, kdy plnění buď neslouží v celé své hodnotě ekonomické činnosti plátce (např. pořízený automobil slouží jak pro potřeby podnikání, tak pro soukromou potřebu podnikatele), nebo situace, kdy plnění sice slouží celé pro ekonomickou činnost, ale je spojeno jak s výstupy s nárokem na odpočet, tak i s výstupy bez nároku na odpočet (např. pokud automobil používáte čistě pro potřeby podnikání, zčásti však k obchodování se zbožím a zčásti k objíždění nájemců nemovitostí, které osvobozeně pronajímáte).
V obou výše uvedených případech je nutné nárok na odpočet aplikovat v částečné výši (nikoliv celé DPH z přijatého daňového dokladu).
K určení části nároku na odpočet se u plnění pro ekonomickou a neekonomickou činnost používá tzv. poměrný koeficient. Poměrný koeficient by měl vyjadřovat procento přijatého plnění související právě s ekonomickou činností. Jeho určení není zákonem stanovené, nicméně mělo by vycházet z důvodné logické základny – např. kniha jízd a rozdělení na pracovní a soukromé jízdy, či poměr podlahové plochy domu užívaný k podnikání a bydlení. Nárok na odpočet je v tomto případě roven násobku poměrného koeficientu a DPH na dokladu.
Pokud je přijaté plnění použito jak pro výstupy s nárokem na odpočet, tak pro osvobozená plnění bez nároku na odpočet, pak je zákonná povinnost uplatnit tzv. krátící koeficient. Krátící koeficient vyjadřuje, do jaké míry přijaté plnění souvisí s výstupy s nárokem na odpočet, přičemž o zbytek této míry se krátí nárok na odpočet ze souvisejících přijatých daňových dokladů. Pro plátce je tedy z hlediska krátícího koeficientu výhodné mít vyšší poměr výstupů s nárokem na odpočet oproti osvobozeným plněním bez nároku na odpočet. Ještě dodáme, že krátící koeficient se používá jeden pro všechna plnění a na konci kalendářního roku dochází k jeho přepočtu.
Závěr
Nárok na odpočet je komplexní a v některých případech velmi složité téma, což je potvrzeno i mnohou zveřejněnou judikaturou. Základní principy uplatnění jsou však zřejmé. Dokud plátce disponuje daňovými doklady a dodržuje výše uvedené podmínky uplatnění nároku na odpočet, pak velmi redukuje riziko případných doměrků ze strany správce daně.
Autoři:
Tomáš Vrána
Tomáš je součástí týmu EKP od října 2021. Vystudoval obor zdanění a daňová politika na Vysoké škole ekonomické v Praze, část studia však strávil i v zahraničí, a to v Estonsku na Tallinn University of Technology. Daním se věnuje již od dob studia, kdy nabíral zkušenosti v mezinárodní poradenské společnosti v oddělení převodních cen. Od května 2023 je po absolvování kvalifikačních zkoušek členem Komory daňových poradců.
Zuzana Tregnerová
Zuzana Tregnerová je součástí týmu EKP Advisory, s.r.o. od roku 2017. Její hlavní specializací je řešení daňových sporů s finančním úřadem ve věci daňových kontrol, zajišťovacích příkazů a odvolacích řízení. Má dlouholeté know-how ve zpracování správních žalob i kasačních stížností. Při řešení této problematiky je v případě potřeby zvyklá úzce spolupracovat s advokátními kancelářemi. Mimo uvedené má zkušenosti z oblasti daně z příjmů právnických osob, spotřební daně, mezinárodního zdanění, DPH, dotační problematiky, nemovitostních daní a likvidace společností. Z důvodu své specializace v KDP ČR je členkou sekce správy daní, DPH, mezinárodního zdanění a nemovitostních daní.
