22. díl: Náklady v podnikání: Daňově uznatelné náklady

Zákon o daních z příjmů (dále jen ZDP) rozděluje náklady související s podnikáním v podstatě do tří skupin. A to na náklady, které jsou vždy daňově neuznatelné, i když souvisí s podnikáním, dále náklady, které jsou ze zákona daňově uznatelné, pokud slouží k podnikání a největší skupinou jsou blíže neurčené náklady, které jsou daňově uznatelné za podmínky, že poplatník prokáže, že slouží k zajištění a udržení zdanitelných příjmů.

§ 24 ZDP uvádí výčet daňově uznatelných nákladů a blíže upřesňuje podmínky, za jakých je náklad daňově uznatelný. Patří sem např. tyto náklady:

• Odpisy dlouhodobého majetku spočítané podle ZDP.
• Účetní odpisy v případě, že poplatník účetně odepisuje tzv. drobný hmotný majetek s vstupní cenou pod 80 000 Kč, účetní odpisy nehmotného majetku.
• Daňová zůstatková cena dlouhodobého prodaného nebo zlikvidovaného dlouhodobého majetku, u majetku vyřazeného z důvodu škody jen za podmínek pro daňové uplatnění škody, tj. do výše přijaté náhrady, škody způsobené živelní pohromou nebo škody způsobené podle potvrzení policie neznámým pachatelem. Zůstatkovou cenou se rozumí rozdíl mezi vstupní cenou a celkovou výší daňových odpisů.
• Členský příspěvek, ale jen v případech vyjmenovaných zákonem tj. pokud povinnost členství vyplývá ze zvláštních právních předpisů (např. u profesních komor), členství je nutnou podmínkou k provozování předmětu podnikání nebo výkonu činnosti, členský příspěvek placený zaměstnavatelem za zaměstnance v případě, kdy členství zaměstnance je podmínkou k provozování předmětu podnikání nebo výkonu činnosti zaměstnavatele, členství v organizaci zaměstnavatelů nebo Hospodářské komoře České republiky a Agrární komoře České republiky. Členské příspěvky hrazené daňovým poplatníkem příjemci, u kterého jsou tyto členské příspěvky osvobozeny od daně, jsou daňově neuznatelným výdajem.
• Pojištění placené v souvislosti s podnikáním, např. pojištění majetku podnikatele, pojištění profesní odpovědnosti nebo pojištění ztráty ušlého zisku.
• Pojistné na sociální zabezpečení a příspěvek na státní politiku zaměstnanosti a pojistné na veřejné zdravotní pojištění hrazené zaměstnavatelem podle zvláštních právních předpisů za zaměstnance – u poplatníků, kteří vedou podvojné účetnictví jen pokud byly zaplaceny, a to nejpozději do konce měsíce následujícího po uplynutí zdaňovacího období. V případě pozdní úhrady, tj. později než do konce měsíce následujícího po uplynutí zdaňovacího období, je pojistné daňovým nákladem až v zdaňovacím období, kdy došlo k úhradě. Příklad: zaměstnavatel s.r.o. zaplatí sociální a zdravotní pojištění za prosinec 2021 až 2. 2. 2022. Pojistné nebude daňovým nákladem roku 2021, ale až roku 2022, kdy došlo k úhradě. A to jak část za zaměstnavatele, tak část za zaměstnance.
• Nájemné placené v souvislosti s podnikáním s výjimkou nájemného uměleckého díla u poplatníka, u nichž není výstavní, muzejní a galerijní činnost předmětem činnosti.
• Úplata za finanční leasing při splnění podmínek daných zákonem. V praxi je potřeba důkladně rozlišovat mezi finančnímu leasingem a úvěrem, popř. operativním leasingem. V současné době je v praxi např. u osobních vozů častější pořizování formou úvěru, nikoliv finančního leasingu. U úvěru je daňovým nákladem (při splnění zákonných podmínek) úrok, nikoliv celá splátka úvěru.
• Daň z nemovitých věcí za podmínky, že byla skutečně zaplacena – pokud je placena za nemovitou věc používanou k podnikání nebo nájmu.
• Ostatní správní poplatky placené v souvislosti s podnikáním – kromě sankcí, které jsou nedaňové.
• Rezervy a opravné položky, jejichž způsob tvorby a výši pro daňové účely stanoví zvláštní zákon – tvorba rezerv a opravných položek podle Zákona o rezervách.
• Výdaje na pracovní cesty za podmínek daných ZDP – zde se v praxi často zapomíná, že výdaje na pracovní cesty mohou uplatnit (za zákonem daných podmínek) i OSVČ a spolupracující osoby. Dále je třeba zdůraznit, že ne každá cesta je pracovní cestou. Za pracovní cestu se např. nepovažuje cesta zaměstnance z domova na pracoviště, nebo práce jinde než na pracovišti z důvodů ryze osobních – zaměstnanec se např. dohodne, že se souhlasem zaměstnavatele bude z osobních důvodů vykonávat dočasně práci ze zahraničí nebo z jiného města. U těchto nákladů je potřeba posuzovat každý případ individuálně.
• Náhrady cestovních výdajů do výše stanovené zvláštním právním předpisem – cestovné vyplácené dle Zákoníku práce.
• Paušál na dopravu.
• Výdaje (náklady) na zabezpečení požární ochrany.
• Výdaje (náklady), k jejichž úhradě je poplatník povinen podle zvláštních zákonů – daňovým nákladem jsou všechny náklady související s podnikáním, které musí povinně poplatník platit podle nějakého předpisu platného pro jeho obor podnikání.
• Vstupní cena při prodeji dlouhodobého majetku, který se neodpisuje za podmínek daných ZDP. Ale jen do výše příjmu z prodeje majetku.
• Odpis nedobytné pohledávky za podmínek daných ZDP.
• Náklady na pořízení slevových či podobných karet, sloužících k reklamě.
• Výdaje (náklady) vzniklé v důsledku prokazatelně provedené likvidace zásob.
• Smluvní pokuty, úroky z prodlení, poplatky z prodlení, penále a jiné sankce ze závazkových vztahů, jen pokud byly zaplaceny – na rozdíl od sankcí vůči státu jsou smluvní sankce daňově uznatelným nákladem dlužníka.
• Úroky z úvěrů a zápůjček vůči věřiteli fyzické osobě jen za podmínky, že byly zaplaceny.
• Odvod do státního rozpočtu z titulu plnění povinného podílu zaměstnávání osob se zdravotním postižením podle zvláštního právního předpisu – týká se zaměstnavatelů, kteří zaměstnávají v pracovním poměru více než 25 zaměstnanců.
• Výdaje na pořízení nehmotného majetku nebo jeho technického zhodnocení u poplatníků fyzických osob, pokud nevedou účetnictví – vedou tzv. daňovou evidenci. Fyzické osoby vedoucí daňovou evidenci dlouhodobý nehmotný majetek neodepisují, ale uplatňují rovnou jako daňový výdaj.
• Výdaje (náklady) vynaložené poplatníkem s příjmy podle § 7 na uhrazení úhrad za zkoušky ověřující výsledky dalšího vzdělávání podle zákona o ověřování a uznávání výsledků dalšího vzdělávání, které souvisí s jeho činností, ze které plynou příjmy ze samostatné činnosti, nejvýše však 10 000 Kč. Zde je třeba zdůraznit, že nejde o jakýkoliv zkoušky, které souvisí s podnikáním, ale jen ty, které jsou v souladu se zákonem o ověřování a uznávání výsledků dalšího vzdělávání. Jejich okruh je značně omezen.
• Výdaje (náklady) vynaložené v rámci pomoci poskytnuté formou nepeněžního plnění v souvislosti s odstraňováním následků živelních pohrom, ke kterým došlo na území členského státu Evropské unie nebo státu tvořícího Evropský hospodářský prostor – tedy například náklady na odstraňování následků tornáda na Moravě. Živelní pohromy definuje ZDP. Tyto výdaje (náklady) nelze současně uplatnit jako nezdanitelnou část podle § 15 odst. 1 nebo položku snižující základ daně podle § 20 odst. 8 (dar).
• Výdaje na provoz vlastního předškolního zařízení nebo příspěvek na provoz předškolního zařízení zajišťovaný jinými subjekty pro děti vlastních zaměstnanců – za podmínek daných ZDP.
• Motivační příspěvek poskytnutý na základě smluvního vztahu žákovi nebo studentovi připravujícímu se pro poplatníka na výkon profese, a to do výše 5 000 Kč měsíčně, v případě studenta vysoké školy do výše 10 000 Kč měsíčně. 

Reklama

Daňovým nákladem jsou i vybrané náklady spojené s péčí o zaměstnance. Sem patří:

• Náklady na bezpečnost a ochranu zdraví při práci a hygienické vybavení pracovišť. Zaměstnavatel musí zaměstnanci zajistit také přístup k pitné vodě. Daňovým nákladem je proto u každého zaměstnavatele i náklad na zajištění pitné vody. Musí jít ovšem opravdu o pitnou vodu, nikoliv ochucenou, sycenou či mineralizovanou.
• Pracovnělékařské služby poskytované poskytovatelem těchto služeb a nehrazené zdravotní pojišťovnou, lékařské prohlídky a lékařská vyšetření stanovené zvláštními předpisy.
• Provoz vlastních vzdělávacích zařízení nebo výdaje (náklady) spojené s odborným rozvojem zaměstnanců a rekvalifikací zaměstnanců, pokud souvisejí s předmětem činnosti zaměstnavatele. U zaměstnance je tento příjem osvobozen od daně z příjmů. Jedná se o daňově velmi výhodný druh zaměstnaneckého benefitu.
• Náklady na stravování zaměstnanců na pracovišti za podmínek stanovených ZDP. Zákon v podstatě umožňuje 3 formy zajištění stravování zaměstnanců – pomocí provozu vlastního stravovacího zařízení nebo stravovacího zařízení provozovaného třetí stranou, stravenkami nebo stravenkovým paušálem.

Stejně jako v případě daňově neuznatelných případů není výčet daňově uznatelných nákladů úplný. Některé situace jsou na posouzení daňové uznatelnosti komplikovanější a je vhodné v takových případech vyhledat další informace nebo odbornou radu.

Náklady vynaložené na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů

Kromě toho, že Zákon o daních z příjmů (ZDP) výslovně vyjmenovává náklady daňově uznatelné a daňově neuznatelné, uvádí také, že daňově uznatelným výdajem (nákladem) jsou náklady vynaložené na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů ve výši prokázané poplatníkem a ve výši stanovené tímto zákonem a zvláštními předpisy (§ 24 odst. 1 ZDP).

Jako daňové lze tedy uznat i náklady, které ZDP výslovně nevyjmenovává, ale jsou vynaložené na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů. Je na poplatníkovi, aby tyto náklady prokázal a v případě pochybností na straně správce daně byl schopen je obhájit. Mezi poplatníky dochází často k mylnému výkladu, že lze uplatnit vše, co si uplatňuje jiný podnikatel. Při posuzování daňové uznatelnosti je potřeba přihlédnout k celé řadě okolností, např. k předmětu podnikání, k tomu, zda má podnikatel zaměstnance, provozovnu apod. 

Při uplatňování tohoto pravidla je zároveň třeba respektovat, že výčet daňově neuznatelných nákladů je nadřazený. Připomeňme zde taxativní neuznatelnost výdajů na reprezentaci. I když není pochyb, že v určitých oborech podnikání je obchodní oběd velmi klíčovým pro uzavření obchodu, nelze tento výdaj uplatnit jako daňově uznatelný.

Závěrem bych podnikatelům doporučila, aby se při řešení daňových nákladů soustředili zejména na náklady, které jsou bezproblémové a vyhnuli se zavádějícím a nebezpečným radám, které směřují k tomu, jak maskovat osobní náklady či výdaje na reprezentaci, aby vypadaly jako výdaje vynaložené na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů.

Autor: Zuzana Bartůšková – daňový poradce ev. č. 4960, jednatel BKP FINANCE s.r.o. – https://www.bkpfinance.cz